Авторы отмечают недостаточность профессиональной подготовки и осведомленности судей в вопросах налогообложения. Авторы публикации предлагают использовать Комментарии к Модельной конвенции ОЭСР (Организации экономического сотрудничества и развития) на доходы и капитал, а также Модельную конвенцию Организации Объединенных Наций об избежании двойного налогообложения для толкования положений двухсторонних договоров Украины с другими государствами об избежании двойного налогообложения.
Публикация сопровождается комментариями специалистов:
– Податкові органи намагаються визнати иноземні представництва комерційними – комментарий, в котором подчеркивается судебная практика признания представительств иностранных компаний такими структурными подразделениями юридических лиц, которые ведут хозяйственную (коммерческую) деятельность.
– Отримувач процентів має бути бенефіціарним власником таких процентів – комментарий, посвященный вопросам, связанным с налоговой оптимизацией, в частности, с толкованием термина “бенефициарный собственник”.
– Численні спори щодо трактування словосполучень “можуть оподатковуватись” і “можуть також оподатковуватись” – комментарий, в котором отмечается неоднозначность украинской судебной практики в отношениях по поводу налогообложения процентов и содержится предложение издать информационное письмо Верховного Суда Украины с обощением практики судебного рассмотрения споров, возникающих из таких отношений.
Приводом для написання цієї статті стала дещо непослідовна практика застосування українськими судами положень конвенцій про уникнення подвійного оподаткування при сплаті українськими підприємствами процентів на користь іноземних кредиторів.
Варто зазначити, що проблема непослідовних рішень українських судів з податкових питань існувала завжди, однак останнім часом вона набула ще більшої актуальності. За даними податкових органів, станом на середину травня 2013 р., 85% судових рішень з питань оподаткування було винесено на користь податкових органів. І справа далеко не в тому, що податкові органи дійсно праві. Якщо ознайомитись
Коментарі до Модельної Податкової Конвенції ОЄСР можуть використовуватися як допоміжний засіб для тлумачення положень конвенцій України про уникнення подвійного оподаткування відповідно до ст. 32 Віденської конвенції про право міжнародних договорів
із аргументами та висновками, якими керувалися судді при вирішенні більшості справ на користь податкових органів, то складається враження, що основною причиною таких рішень є недостатня фахова підготовка й обізнаність суддів у питаннях оподаткування. А якщо судді бракує сміливості, фахового досвіду та/або часу, щоб розібратися у незрозумілому йому та досить-таки специфічному питанні оподаткування, то найбезпечніший і логічний вихід із ситуації – це прийняти рішення на користь податкових органів, бо так завжди затишніше і безпечніше.
Певною мірою ситуацію могли б вирішити листи Вищого адміністративного суду України (далі- ВАСУ). Однак таких листів ВАСУ із роз’ясненнями практичних питань застосування українського податкового законодавства недостатньо, а про листи ВАСУ з питань застосування конвенцій про уникнення подвійного оподаткування годі й казати.
У багатьох країнах існують не тільки спеціалізовані податкові суди, а й спеціальні закони щодо тлумачення податкових законів та/чи укладених угод про уникнення подвійного оподаткування, а також розвинена судова практика тлумачення та застосування податкових законів. В Україні ж про такий підхід до тлумачення положень Податкового кодексу України (далі ПКУ) можна лише мріяти. А іноді ловиш себе на думці: а навіщо мріяти, адже навіть існуючі спорадичні принципи та засади тлумачення українського податкового законодавства українські судді часто ігнорують. А при згадці про золоте правило тлумачення положень ПКУ, коли нечіткі податкові норми та протиріччя повинні трактуватися на користь платників податку, багато суддів опускають очі додолу чи, як мантру, повторюють, що на відміну від платників податків, положення ПКУ їм чіткі та зрозумілі, і що навіть Великий Кобзар не міг би сказати про податки краще і точніше, ніж це зробили українські парламентарії.
Однак залишимо поки в спокої ПКУ та звернемо нашу увагу на конвенції про уникнення подвійного оподаткування. Наразі положення більшості таких угод є досить типовими, оскільки держави воліють не розробляти щоразу новий договір, а брати за основу для обговорення одну з двох загальновизнаних модельних конвенцій, а саме: Модельну конвенцію стосовно податків на доходи і капітал Організації економічного співробітництва та розвитку (далі – Модельна Податкова Конвенція ОЄСР) чи Модельну конвенцію Організації Об’єднаних Націй про уникнення подвійного оподаткування в стосунках між розвиненими країнами, та країнами, що розвиваються.
Зазвичай в основі більшості конвенцій України про уникнення подвійного оподаткування лежить саме Модельна Податкова Конвенція ОЄСР. А для забезпечення уніфікованого та послідовного тлумачення положень Модельної Податкової Конвенції ОЄСР ця міжнародна організація розробила спеціальні Коментарі до Модельної Податкової Конвенції ОЄСР. Цей документ широко застосовується в усьому світі як платниками податків, так і податковими та судовими органами. Причому практика застосування Коментарів не обмежується лише державами, які є членами ОЄСР.
Україна не є членом ОЄСР, однак на практиці використовує Модельну Податкову Конвенцію ОЄСР як відправну точку для обговорення та укладення конвенцій про уникнення подвійного оподаткування з іншими державами. А тому було б доцільним та правильним для українських суддів застосовувати Коментарі ОЕСР до Модельної Податкової Конвенції як важливе допоміжне джерело для тлумачення положень конвенцій про уникнення подвійного оподаткування, що їх уклала Україна з іншими державами. Така практика також забезпечила б єдиний підхід до тлумачення положень конвенцій як в Україні, так і в державах, які уклали відповідні конвенції з Україною. Це сприяло б передбачуваності, коректності та послідовності при застосуванні положень укладених конвенцій та вирішенні податкових спорів щодо їх застосування.
Більш того, Коментарі до Модельної Податкової Конвенції ОЄСР можуть використовуватися як допоміжний засіб для тлумачення положень конвенцій України про уникнення подвійного оподаткування відповідно до ст. 32 Віденської конвенції про право міжнародних договорів. А в деяких укладених конвенціях про уникнення подвійного оподаткування Україна безпосередньо домовилась із іншими державами про застосування Комента-
«ЛИСТІВ ВАСУ ІЗ РОЗ’ЯСНЕННЯМИ ПРАКТИЧНИХ ПИТАНЬ ЗАСТОСУВАННЯ УКРАЇНСЬКОГО ПОДАТКОВОГО ЗАКОНОДАВСТВА НЕДОСТАТНЬО, А ПРО ЛИСТИ ВАСУ З ПИТАНЬ ЗАСТОСУВАННЯ КОНВЕНЦІЙ ПРО УНИКНЕННЯ ПОДВІЙНОГО ОПОДАТКУВАННЯ ГОДІ Й КАЗАТИ»
рів до Модельної Податкової Конвенції ОЄСР для тлумачення положень таких конвенцій. Нарешті, у 2011 році на запит Американської торговельної палати в Україні, українські податкові органи підтвердили, що для цілей тлумачення поняття бенефіціарного власника, правомірним є посилання, зокрема, на Коментарі до Модельної Податкової Конвенції ОЄСР.
Сподіваюся, що вищевказані практичні та юридичні аргументи допоможуть переконати українських суддів частіше звертатися до Коментарів ОЕСР для тлумачення положень конвенцій про уникнення подвійного оподаткування, що їх уклала Україна з іншими державами.
Продовження статті читайте в наступному номері.
Авторы: О. Чайка, А. Реун
Источник: Юридична Газета. – 2013. – № 38. – С. 22 -23.
На жаль, практика податкових спорів з податкових питань все частіше стає перешкодою в діяльності іноземних представництв.
Як відомо, складається практика, коли податкові органи намагаються визнати іноземні представництва комерційними, а відповідно, такими, що повинні сплачувати податки та збори.
Проте іноді в судовому розгляді справи правосуддя стає на бік бізнесу. Зокрема, відома справа за позовом Представництва «Джонсон енд Джонсон Медікал Лімітед» до Державної податкової інспекції в Подільському районі міста Києва з вимогою про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень, за результатами яких таке представництво потрібно вважати комерційним.
У ході цієї справи суд посилається на Коментар до Модельної Конвенції ОЕСР: «Відповідно до п. 23 та 24 офіційного Ко-ментаря до Модельної Конвенції ОЕСР, на основі якої підписано Конвенцію між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна, діяльність представництва може вважатись основною діяльністю материнської компанії, а не такою, що має допоміжний характер, якщо воно переважно здійснює такі ж функції, що і материнська компанія».
Результатом справи стало прийняття рішення на користь бізнесу: «суд, досліджуючи фактичні обставини справи та письмові докази, вважає недоведеним твердження відповідача про те, що державна реєстрація виробів медичного призначення в Україні може розглядатись як господарська (комерційна) діяльність у розумінні п. 1.32 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Отже, суд погоджується з твердженням позивача про те, що діяльність позивача можна вважати такою, що має допоміжний характер і не підпадає під визначення постійного представництва».
У будь-якому випадку бізнесу та іншим учасникам господарських процесів варто розуміти, що компетентні органи держав, між якими укладено угоди про уникнення подвійного оподаткування, прагнутимуть вирішувати за взаємною згодою будь-які труднощі або сумніви, що виникатимуть при тлумаченні або застосуванні норм конвенції. Крім того, вони можуть також консультуватися з метою уникнення подвійного оподаткування у випадках, не передбачених конвенцією. У цьому випадку можна спостерігати посилання судді на досвід міжнародних експертів, що закріплений у Коментарі до Модельної Конвенції ОЕСР.
Також обов’язково потрібно враховувати, що будь-яка міжнародна податкова угода має на меті розмежувати податкову юрисдикцію двох держав і визначити, яким чином буде здійснюватися справляння податків із конкретних видів доходів особи.
Автор: І. Дерев’янко
Источник: Юридична Газета. – 2013. – № 38. – С. 22.
У нашій практиці доволі часто виникають ситуації, коли клієнти під час застосування положень конвенцій про уникнення подвійного оподаткування щодо виплати процентів не зважають на застереження щодо того, що отримувач процентів має бути бенефіціарним власником таких процентів.
Метою запровадження концепції «бенефіціарного власника» стосовно отримувача процентів стало прагнення запобігти використанню положень конвенції про уникнення подвійного оподаткування для податкової оптимізації (так званий treatyshopping), а саме коли єдиною метою викориcтання положень конвенцій є зменшення оподаткування.
Тлумачення терміну «бенефіціарний власник» міститься у офіційних коментарях, підготовлених Організацією Економічного Співробітництва та Розвитку (ОЕСР), під егідою якої був розроблений проект конвенції про уникнення подвійного оподаткування, який сьогодні використовується під час укладення таких конвенцій між державами у всьому світі. Відповідно «бенефщіарним власником» процентів вважається особа, яка має повне право використовувати та отримувати вигоду від процентів і не має жодних договірних зобов’язань або зобов’язань за законом що, щодо передачі отриманих коштів на користь іншої особи. Таке визначення одразу виключає можливість перерахунку процентів на користь агентів, номінальних власників і проміжних компаній, створених лише з метою оптимізації оподаткування.
Виходячи із вищезазначеного ми рекомендуємо нашим клієнтам, які планують використовувати виплату процентів як механізм для оптимізації оподаткування під час реструктуризації бізнесу та побудови транскордонних груп, звертати увагу на застереження про «бенефіціарного власника» та здійснювати виплати процентів у рамках групи лише на користь компаній, які будуть виступати бенефіціарними власними таких процентів.
Автор: А. Плющ
Источник: Юридична Газета. – 2013. – № 38. – С. 22.
Положеннями переважної більшості міжнародних угод про уникнення подвійного оподаткування, укладених Україною, передбачено, що проценти, які сплачуються українськими підприємствами на користь іноземних кредиторів, «можуть оподатковуватись» у країні одержувача-нерезидента, але вони «можуть також оподатковуватись» в Україні відповідно до її законодавства, і при цьому ставка українського податку не повинна перевищувати встановленого конвенцією максимального розміру1.
В українській судовій практиці наявні численні спори щодо трактування словосполучень «можуть оподатковуватись» і «можуть також оподатковуватись» і пов’язаного з цим питання, чи надають конвенції сторонам договору позики право альтернативного вибору країни, в якій будуть оподатковуватися проценти з джерелом їхнього походження з України – у країні одержувача або в Україні.
Коментарі до статті 11 Модельної конвенції ОЕСР2 роз’яснюють, що зазначені вище формулювання передбачають право оподатковувати доходи кожною з держав, які є сторонами міжнародного договору, – як країною, що є джерелом доходів (у межах максимальної ставки, визначеної конвенцією), так і країною, резидентом якої є одержувач доходів. Країна, резидентом якої є одержувач доходів, усуває подвійне оподаткування таких доходів шляхом вирахування з податку на доход цього резидента суми, що дорівнює податку, сплаченому в Україні. На практиці такий механізм оподаткування процентів застосовується багатьма країнами. світу
Українська судова практика з цього питання є неоднозначною. В одних випадках суди слідують підходу ОЕСР, хоча і не посилаються на Коментарі в своїх рішеннях3. Верховний Суд України, розглядаючи спори щодо виплати процентів резидентам Латвії і Росії, встановив, що сплачені проценти можуть оподатковуватися в Україні відповідно до її законодавства з урахуванням міжнародних угод щодо максимального розміру ставки податку. Положення статті 11 конвенцій не можуть трактуватись як такі, що надають платнику податку право вибору, в якій саме з двох договірних держав здійснюватиметься оподаткування одержаного доходу, оскільки таке тлумачення не відповідає дійсному змісту вказаних міжнародних угод та суті податку.
Разом з тим, існує судова практика, де суди доходять висновку, що положення конвенцій у частині оподаткування процентів мають диспозитивний характер, тобто надають можливість для сторін договору позики самостійно вибрати, в якій країні (у країні одержувача або в Україні) будуть оподатковуватися проценти з джерелом їхнього походження з України, і якщо нерезидент сплачує податок з отриманих процентів у своїй країні, то українське підприємство не зобов’язане утримувати даток з таких доходів5.
У цій ситуації доцільним було б надання Верховним Судом України інформаційного листа з узагальненням діючої практики розгляду таких спорів.
Перелік посилань та джерел
(не наводиться)
Автор: А. Якубенко
Источник: Юридична Газета. – 2013. – № 23. – С. 23.